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Darlehensvergabe im (internationalen) Konzern

BFH äußert sich zur Bestimmung von angemessenen Zinssätzen

Die Rechtslage zur Darlehensvergabe im Konzern wurde in den letzten Jahren zunehmend unübersichtlich. Mit den Urteilen zum 18.5.2021 schafft der I. Senat des BFH dankenswerterweise Klarheit und kehrt zu den Grundsätzen der OECD zurück.

Überblick über die jüngere Finanzrechtsprechung... 

… zur Bestimmung von angemessenen Zinssätzen für Darlehensvergaben im Konzern – leider fehlt die einheitliche Linie:

Mit dem Urteil des FG Münster vom 07.12.2016 wurde die Verwendung von internen und externen Preisvergleichsdaten, die auf Bankdarlehen oder auf einem datenbankgestützten Stand-alone-Rating basieren, in Frage gestellt. Es sollte die „Kostenaufschlagsmethode“ angewendet werden.

Auch das FG Köln lehnte mit seiner Entscheidung vom 29.06.2017 im Ergebnis die Verwendung von vorhandenen internen und externen Preisvergleichsdaten ab. Es legte allerdings für ein unbesichertes Konzerndarlehen den Zins eines besicherten Bankdarlehens zu Grunde. Folge war, dass der in dem konkreten Fall an die Gesellschafterin gezahlte Zins für das unbesicherte, nachrangige Darlehen als überhöht angesehen und folglich eine verdeckte Gewinnausschüttung angenommen wurde.

Dann schaltete sich auch der Bundesfinanzhof mit seinen Urteilen v. 27.02.2019 - I R 51/17, I R 81/17, I R 73/16 in die Diskussion ein. So sollte eine fehlende Sicherheitengestellung des Darlehensnehmers grundsätzlich fremdunüblich sein, zumindest im Hinblick auf eine ggf. notwendige Einkünftekorrektur nach § 1 Außensteuergesetz (AStG) in grenzüberschreitenden Fällen. Der Konzernrückhalt wurde nicht mehr als mögliche Sicherheit anerkannt und die Darlehensvergabe sollte sich nach dem „Banküblichen“ richten.


Für den Praktiker ergaben sich aus diesem Strauß von Meinungsäußerungen erhebliche Unsicherheiten bei der Darlehensvergabe im Konzern, da Sicherheiten oft schon an fremde Dritte vergeben sind und/oder Zinssätze mit Banken nicht vorliegen. Die Verwendung interner oder externe Preisvergleiche wurde mit Verweis auf eines der genannten FG-Urteile in Betriebsprüfungen häufig angegriffen.

 

… bis das Bundesverfassungsgericht eingriff

Das Bundesverfassungsgericht (BverfG) hat mit seiner Entscheidung vom 04.03.2021 - II BvR 1161/19 – für das Fachpublikum durchaus unerwartet – eines der BFH-Urteile vom 27.02.2019 (nämlich die Entscheidung I R 73/16) aufgehoben und dies mit einem Verstoß des BFH gegen seine Vorlagepflicht an den EuGH begründet. Außerdem hält das BverfG einen Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz, bezogen auf Darlehen an inländische Konzerngesellschaften, zumindest für möglich – auch wenn das letztlich nicht entscheidungserheblich war. Welche Folgen sich hieraus nach einer Wiederaufnahme des Verfahrens durch den BFH bzw. einer Vorlage an den EuGH ergeben werden, ist derzeit noch nicht absehbar.


Hiervon unabhängig hat der I. Senat des BFH – unter neuem Vorsitz – mit mehreren kürzlich veröffentlichten Entscheidungen vom 18.05.2021 allerdings auf den rechten Weg der OECD zurückgefunden:

 

Mit seiner Entscheidung I R 4/17 (zu FG Münster) stellt der BFH fest, dass für Darlehen mit verbundenen Unternehmen die Kostenaufschlagsmethode grundsätzlich nur dann anwendbar sein soll, wenn keine Preisvergleichsdaten zur Verfügung stehen. Als Preisvergleich kommen dabei sowohl Darlehen von Banken als auch mit Hilfe von Datenbanken ermittelte Zinssätze in Frage (Rating-Ansatz). Die Vergleichszinssätze können entweder zwischen fremden Dritten vereinbart sein (sog. externer Preisvergleich), aber auch durch vom betroffenen Unternehmen selbst abgeschlossene Vergleichsdarlehen mit fremden Dritten nachgewiesen werden (interner Preisvergleich).


Auch die Teilhabe an einem Konzernverbund spricht nicht gegen die Verwendung von Preisvergleichen. Eine Konzernzugehörigkeit könnten fremde Dritte bei der Beurteilung der Kreditwürdigkeit entsprechend berücksichtigen – also regelmäßig bei der Bemessung des Zinssatzes. Dies gilt auch für vorhandene oder nicht vorhandene Sicherheiten, die ebenfalls durch Anpassungen im Zinssatz berücksichtigt werden können.

Das von den Klägern durchgeführte datenbankgestützte Stand-alone-Rating beurteilt der BFH durchaus positiv, während ein Gruppenrating als nicht fremdvergleichskonform abgelehnt wird. Dies ist ein gewisser Widerspruch zu den „Verwaltungsgrundsätzen Verrechnungspreise“ vom 14.7.2021, in denen das BMF zumindest für bestimmte Konstellationen ein Gruppenrating favorisiert.

 

Analoge Grundsätze wendet der BFH auch im Revisionsverfahren I R 62/17 zur Entscheidung des FG Köln an. So widerspreche es allgemeinen Erfahrungsätzen, dass ein fremder Dritter für ein nachrangiges Darlehen denselben Zinssatz vereinbaren würde wie für ein besichertes vorrangiges Darlehen. Die Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes verlange lediglich das Wegdenken des Nahestehens, alle weiteren Beziehungen (z. B. Sicherheiten) blieben bestehen und seien in der Höhe des Zinssatzes zu berücksichtigen.


Und last but not least kann einem gerade erst veröffentlichten Urteil vom 09.06.2021 – I R 32/17 entnommen werden, dass der BFH die „Lektion“ des BVerfG verstanden hat. Denn hiernach können auch unbesicherte Konzerndarlehen fortan fremdüblich sein, wenn ‚fremde Dritte‘ (bspw. Banken oder auch andere Kreditgeber) solche Darlehen – ggf. unter Berücksichtigung von Risikokompensationen – unter gleichen Bedingungen ausgereicht hätten.

Praxishinweis

Konzerndarlehen stehen weiterhin im Fokus der Finanzverwaltung und sind häufig Gegenstand von Auseinandersetzungen. Für laufende Betriebsprüfungen kann die neue Rechtsprechung des BFH durchaus Argumentationshilfen liefern. Es bleibt allerdings abzuwarten, wie die Finanzverwaltung auf die neuen Entscheidungen reagiert, sprich, ob sie im Bundessteuerblatt veröffentlicht und somit allgemein anwendbar werden.

Kai-Udo Schwinger

Head of Transfer Pricing

E-Mail:
kai.schwinger@falk-co.de


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